Ato Simulado e Sonegação Fiscal, por Paulo Ayres Barreto

O tema da simulação no âmbito do Direito Tributário remete às ideias de opção fiscal, elisão, elusão e evasão. O delineamento desses conceitos e de suas diferenças é fundamental quando se analisa os campos do lícito e do ilícito. O assunto em tela deve ser enfrentado à luz do direito positivo brasileiro, uma vez que cada ordenamento dá o tratamento jurídico que julga mais adequado, modificando, por vezes, os conceitos e colocando no campo do lícito condutas que, a princípio, seriam ilícitas no nosso direito. Passar-se-á a expor o tratamento da matéria no ordenamento jurídico brasileiro e, posteriormente, a nossa visão de como o fisco brasileiro pode atuar em face de atos simulados.

EXTENSÃO DA IMUNIDADE À CPMF INCIDENTE SOBRE MOVIMENTAÇÕES FINANCEIRAS RELATIVAS A RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO

IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 149, § 2º, I, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. EXTENSÃO DA IMUNIDADE À CPMF INCIDENTE SOBRE MOVIMENTAÇÕES FINANCEIRAS RELATIVAS A RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. INTERPRETAÇÃO ESTRITA DA NORMA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO DESPROVIDO. I – O art. 149, § 2º, I, da Constituição Federal é claro ao limitar a imunidade apenas às contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico incidentes sobre as receitas decorrentes de exportação. II – Em se tratando de imunidade tributária a interpretação há de ser restritiva, atentando sempre para o escopo pretendido pelo legislador. III – A CPMF não foi contemplada pela referida imunidade, porquanto a sua hipótese de incidência – movimentações financeiras – não se confunde com as receitas. IV – Recurso extraordinário desprovido. RE 566259 / RS, DJ 24-09-2010.

EMBARGOS DECLARATÓRIOS – TRIBUTÁRIO – EFICÁCIA PROSPECTIVA – ADEQUAÇÃO

INCONSTITUCIONALIDADE – QUÓRUM – MAIORIA ABSOLUTA – Para aferição da maioria absoluta prevista no artigo 97 da Constituição Federal, é despicienda a igualdade de fundamentos, sendo suficientes seis ou mais votos no sentido da inconstitucionalidade. EMBARGOS DECLARATÓRIOS – TRIBUTÁRIO – EFICÁCIA PROSPECTIVA – ADEQUAÇÃO. Conquanto se imponha parcimônia no manejo do instituto da modulação de efeitos de decisões, a alteração de jurisprudência consolidada há quase duas décadas justifica a eficácia prospectiva do novo pronunciamento, em atenção à segurança jurídica e ao interesse social, nos termos do artigo 927, § 3º, do Código de Processo Civil. RE 643247 ED / SP, DJ 28-06-2019. (…) A respeito da taxa de prevenção e combate a incêndio instituída por Município, tradicionalmente a jurisprudência reconhecia a validade. No recurso extraordinário nº 206.777/SP, relator ministro Ilmar Galvão, publicado no Diário da Justiça de 30/04/1999, o Plenário do Supremo julgou constitucional a taxa instituída pelo Município de Santo André, destinada a cobrir as despesas “com a manutenção dos serviços de prevenção e extinção de incêndios, serviço público específico e divisível, cujos beneficiários são suscetíveis de referência individual”. s beneficiários são suscetíveis de referência individual”. O entendimento foi replicado em diversos precedentes de ambas as Turmas: recursos extraordinários nº 252.295/SP e 253.460/SP, da relatoria do ministro Moreira Alves, Primeira Turma, com acórdãos respectivamente publicados no Diário da Justiça de 14 de setembro de 2001 e 22 de fevereiro de 2002; agravo regimental no recurso extraordinário nº 247.563/SP, relator ministro Sepúlveda Pertence, Segunda Turma, acórdão veiculado no Diário da Justiça de 28 de abril de 2006; e agravo regimental no recurso extraordinário nº 518.509/SP, Segunda Turma, relator ministro Cezar Peluso, acórdão publicado no Diário da Justiça de 16 de maio de 2008. Houve, no julgamento verificado, mudança de entendimento substancial, suplantando óptica consolidada há quase duas décadas, de modo a atrair a aplicação do § 3º do artigo 927 do Código de Processo Civil, pelo que devem ser atribuídos efeitos prospectivos à tese adotada. (…)

PGR – Parecer n° 24/2018: ADI 5.635/DF. LEI ESTADUAL. RIO DE JANEIRO. INSTITUIÇÃO DE FUNDO ESTADUAL DE EQUILÍBRIO FISCAL – FEEF. EXTRAPOLAÇÃO DOS TERMOS DO CONVÊNIO CONFAZ Nº 42/2016

PGR – Parecer n° 24/2018: ADI 5.635/DF. AUSÊNCIA DE PODERES ESPECÍFICOS PARA IMPUGNAR NORMA NA VIA DA AÇÃO DIRETA. IRREGULARIDADE SANÁVEL. PEDIDO DE ADITAMENTO. POSSIBILIDADE. LEI ESTADUAL. RIO DE JANEIRO. INSTITUIÇÃO DE FUNDO ESTADUAL DE EQUILÍBRIO FISCAL – FEEF. EXTRAPOLAÇÃO DOS TERMOS DO CONVÊNIO CONFAZ Nº 42/2016. PREVISÃO DE VINCULAÇÃO DAS RECEITAS ARRECADADAS E DE DEVOLUÇÃO DOS VALORES DEPOSITADOS NO FEEF. EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO DISFARÇADO. INCONSTITUCIONALIDADE. 1. A ausência de poderes específicos para impugnar norma na via da ação direta não conduz ao não conhecimento da ação, sem antes se abrir diligência para o saneamento da irregularidade. 2. É cabível o pedido de aditamento para impugnar, por arrastamento, normas supervenientes que integram o complexo normativo da lei objeto da ação direta. 3. Ao prever a prorrogação de benefícios e incentivos fiscais e o ressarcimento dos valores depositados no FEEF, bem como a vinculação das receitas a despesas, a Lei nº 7.428/2016 ultrapassou os limites contidos no Convênio CONFAZ nº 42/2016, em afronta aos arts. 150-§6º e 155-§2º-XII-g da CR. 4. A vinculação das receitas e a previsão de devolução de valores, somadas às assertivas de que a lei é uma das medidas para a superação da crise financeira que assola o Estado do Rio de Janeiro, demonstram que o tributo instituído pela Lei nº 7.428/2016 tem feições de empréstimo compulsório disfarçado, instituído sem amparo constitucional. 5. Parecer pela procedência do pedido principal. Data: 12/04/19.

LANÇAMENTO DE ICMS FUNDADO NOS TERMOS DO DECRETO ESTADUAL N. 45.607/16. CONTROLE DE LEGALIDADE. DECRETO QUE EXORBITA OS LIMITES DA DELEGAÇÃO OUTORGADA AO PODER EXECUTIVO NO BOJO DA LEI ESTADUAL N. 4.056/02

MANDADO DE SEGURANÇA. LANÇAMENTO DE ICMS FUNDADO NOS TERMOS DO DECRETO ESTADUAL N. 45.607/16. CONTROLE DE LEGALIDADE. DECRETO QUE EXORBITA OS LIMITES DA DELEGAÇÃO OUTORGADA AO PODER EXECUTIVO NO BOJO DA LEI ESTADUAL N. 4.056/02, QUE DISPÕE SOBRE O FUNDO ESPECIAL DE COMBATE À POBREZA. EXORBITÂNCIA DO PODER REGULAMENTAR CARACTERIZADA. SENTENÇA QUE CONCEDEU A SEGURANÇA, CONFIRMANDO A TUTELA PROVISÓRIA DEFERIDA NOS AUTOS DO AGRAVO DE INSTRUMENTO DE Nº 0061082-71.2016.8.19.0000, DEFERIDA PELO COLEGIADO DESTA CÂMARA. Apelação do Estado reprisando os termos da sua contestação. Preliminar de inadequação da via eleita rechaçada, em razão da impetrante ter se insurgido contra ato de atribuição da autoridade coatora de lançamento de ICMS. Impossibilidade da Administração Pública de aumentar, de forma reflexa, a alíquota global de ICMS do regime tributário especial, previsto na lei estadual n. 6.979/15, através do decreto nº 45.607/16, por falta de autorização legal para tanto. A lei ordinária possibilita dispor sobre a matéria nela prevista, somente ligadas ao FECP, como a sua alíquota adicional. A atuação do poder executivo está restrita a estabelecer por decreto apenas, em razão da nova redação conferida à lei estadual n. 4.056/02, a alíquota adicional destinada ao fundo passa a ser de 2%. O poder executivo somente poderia aumentar a alíquota de 2% para 3% se também tivesse autorização legal no âmbito do regime especial de tributação ou se a lei que aumentou a alíquota adicional do fundo também tivesse aumentado alíquota global a ser recolhida pelos contribuintes beneficiados pelo tratamento tributário diferenciado, como a impetrante. Violação disposto no art. 178 do CTN. Prova pré-constituída que demonstra claramente a ilegalidade do ato administrativo, violador do direito líquido e certo da impetrante. Precedentes deste tribunal. Concessão da segurança que se impunha. Desprovimento do recurso. TJRJ, Apel. 0008248-96.2016.8.19.0063, julg. 26 de junho de 2019.

AÇÃO ANULATÓRIA DE LANÇAMENTO FISCAL. NOTA FISCAL. VALOR DO PRODUTO NO ATACADO. DIVERGÊNCIA DA ETIQUETA AFIXADA A PEDIDO DO ADQUIRENTE. DOCUMENTO FISCAL IDÔNEO. AUTO DE INFRAÇÃO. NULO

AÇÃO ANULATÓRIA DE LANÇAMENTO FISCAL. NOTA FISCAL. VALOR DO PRODUTO NO ATACADO. DIVERGÊNCIA DA ETIQUETA AFIXADA A PEDIDO DO ADQUIRENTE. DOCUMENTO FISCAL IDÔNEO. AUTO DE INFRAÇÃO. NULO. A nota fiscal deve observar os requisitos indicados no artigo 85, do Decreto nº 18.955/1997, não podendo conter emenda ou rasura, sob pena de ser o documento declarado inidôneo, caso constatada alguma das hipóteses descritas no artigo 153, §1º, do Decreto em destaque. Comprovando-se que o valor da venda realizada pelo contribuinte foi aquele declarado na Nota Fiscal emitida e não aquele que consta na etiqueta afixada no produto, a pedido do cliente, torna-se insubsistente o auto de infração exarado pela autoridade fiscal, o que impõe a declaração de nulidade deste, bem como de todas as consequências jurídicas advindas de sua lavratura. A interpretação do pedido, a teor do que dispõe o artigo 322, §2º, do Código de Processo Civil, deve considerar o conjunto da postulação e observará o princípio da boa-fé. TJDFT, Apel. 0704480-27.2018.8.07.0018, julg. 19 de Junho de 2019.

OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DE CAPACIDADE ECONÔMICA E FINANCEIRA E DA ORIGEM DOS RECURSOS. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA

DIREITO ADUANEIRO. OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DE CAPACIDADE ECONÔMICA E FINANCEIRA E DA ORIGEM DOS RECURSOS. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PRESUNÇÃO LEGAL. PERDIMENTO DE BENS. POSSIBILIDADE. 1. Cinge-se a controvérsia à legalidade da autuação da apelante, por interposição fraudulenta de terceiros em operação de importação, bem como da consequente imposição de pena de perdimento de bens. 2. O art. 23 do Decreto-Lei n.º 1.455/76 e o art. 689 do Regulamento Aduaneiro preveem a culminação de pena de perdimento de bens na hipótese de estar configurada a interposição fraudulenta de terceiros em operações de importação, a qual é presumida no caso de não comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados. 3. A interposição fraudulenta não se afigura mera irregularidade formal sanável, mas sim infração que sujeita a mercadoria a pena de perdimento, na esteira de remansosa jurisprudência desta C. Turma. 4. Inexiste garantia constitucional de duplo grau de jurisdição na esfera administrativa, consoante entendimento pacificado no âmbito do Supremo Tribunal Federal. Em sendo assim, se afigura legítimo o procedimento administrativo específico para aplicação da pena de perdimento de bens por infração aduaneira, no qual não se prevê recurso administrativo, consoante iterativa jurisprudência do C. Superior Tribunal de Justiça e dos Tribunais Federais. 5. Caso dos autos em que foram apontados concretos indícios, pela autoridade aduaneira, para a instauração de procedimento especial de controle aduaneiro a fim de que fosse apurada a ocorrência de interposição fraudulenta. 6. Diante das fundadas dúvidas acerca da capacidade financeira da sociedade empresária, surgiu legítima suspeita quanto à ocorrência de interposição fraudulenta na importação. A autoridade fiscal, ao instaurar o procedimento especial de controle aduaneiro, encontrava-se respaldada pelos artigos 1º e 2º da IN n.º 1.169/2011, que regulamenta o procedimento. 7. Instaurado o procedimento especial de controle aduaneiro, a sociedade empresária foi instada a prestar manifestação sobre a origem dos recursos utilizados na operação de importação e demonstrar a sua capacidade financeira. Dos elementos amealhados aos autos, extrai-se que, de fato, não foram apresentados esclarecimentos satisfatórios por parte da autuada. 8. A parte autora não produziu qualquer prova para derruir a presunção de veracidade e legitimidade do ato administrativo, no qual foi consignada motivação idônea para se concluir pela ausência de capacidade financeira da sociedade empresária, bem como pela falta de estrutura física compatível com a capacidade operacional exigível da apelante no caso dos bens que por ela foi importados. 9. A não comprovação da origem dos recursos necessários à promoção da operação de importação não consiste em mero equívoco contábil. De outro modo, o caso se enquadra na hipótese de interposição fraudulenta por presunção legal, nos termos do §2º, do art. 23 do Decreto-Lei n.º 1.455/76 e §6º do art. 689 do Regulamento Aduaneiro. 10. Não foi demonstrado pela apelante o alegado abuso e ilegalidade nos atos praticados no bojo do procedimento fiscal, o que constitui ônus da apelante, tendo em vista a presunção de legalidade e veracidade que reveste os atos administrativos. 11. Na hipótese dos autos, portanto, é legítima a caracterização da interposição fraudulenta por presunção legal, e consequentemente a aplicação da pena de perdimento, sem que se vislumbre qualquer afronta ao princípio da proporcionalidade. O dano ao erário é inerente à configuração da interposição fraudulenta, a qual pressupõe fraude na conduta de se ocultar o real adquirente das mercadorias importadas, acarretando graves prejuízos ao controle aduaneiro. Precedentes. 12. Impõe-se, outrossim, a improcedência de seu pedido cumulado sucessivo referente à condenação da União em indenização por perdas e danos, tendo em vista a improcedência de suas alegações quanto à ilegalidade e abusividade da aplicação da pena de perdimento. 13. Apelação não provida. TRF 3ª Região, Apel. 5001916-87.2017.4.03.6104, julg. 28/06/2019.

PEDIDO DE RESSARCIMENTO. PRINCÍPIO DA RAZOÁVEL DURAÇÃO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ART. 24 DA LEI N. 11.457/07

PEDIDO DE RESSARCIMENTO. PRINCÍPIO DA RAZOÁVEL DURAÇÃO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ART. 24 DA LEI N. 11.457/07. RESP 1.138.206/RS. PRAZO DE 360 DIAS. REEXAME NECESSÁRIO NÃO PROVIDO. 1. A duração razoável dos processos é garantia constitucionalmente assegurada aos administrados, consoante expressa disposição do art. 5º, inciso LXXVIII, da CF/88, incluído pela Emenda Constitucional nº 45/04. 2. O E. Superior Tribunal de Justiça, em julgamento realizado sob o rito do artigo 543-C, do Código de Processo Civil de 1973, firmou o entendimento de que nos processos administrativos tributários, deve ser proferida decisão, obrigatoriamente, no prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias, a contar do protocolo de petições, defesas ou recursos administrativos do contribuinte, inclusive para os requerimentos realizados anteriormente à vigência da Lei n. 11.457/07. (REsp 1138206/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 09/08/2010, DJe 01/09/2010). 3. No caso em tela, em 14/12/2016, a impetrante protocolou pedido de restituição junto à Receita Federal do Brasil, e na data do ajuizamento da ação, em 22/03/2018, havia mais de 01 (um) ano que aguardava a apreciação pela autoridade impetrada (documentos anexos à inicial). 4. Não há condenação em honorários advocatícios em sede de mandado de segurança, nos termos do artigo 25 da Lei nº 12.016/2009 e das Súmulas 105 do STJ e 512 do STF. 5. Remessa oficial não provida. TRF 3ª Região, RN 5001219-02.2018.4.03.6114, julg. 28/06/2019.

EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. LEGITIMIDADE PASSIVA DO SÓCIO -GERENTE OU ADMINISTRADOR. ART. 135, III, CTN. NÃO COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA EXEQUENTE

EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. LEGITIMIDADE PASSIVA DO SÓCIO -GERENTE OU ADMINISTRADOR. ART. 135, III, CTN. NÃO COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA EXEQUENTE. AGRAVO IMPROVIDO. RECURSO IMPROVIDO. 1. A decisão ora agravada foi proferida com fundamento no art. 557, caput, do CPC/1973, observando a interpretação veiculada no Enunciado nº 02 do Superior Tribunal de Justiça. Por ocasião do julgamento deste recurso, contudo, dever-se-á observar o disposto no artigo 1.021 do Código de Processo Civil de 2015. 2. No que se refere à inclusão dos sócios-administradores no polo passivo da execução fiscal, na decisão proferida em sede de repercussão geral pelo Supremo Tribunal Federal (RE 562.276/PR) foi reconhecida a inconstitucionalidade material e formal do art. 13 da Lei 8.620/93, o qual estabelecia a responsabilidade solidária do titular da firma individual e dos sócios das sociedades por quotas de responsabilidade limitada por débitos relativos a contribuições previdenciárias. Posteriormente, o mencionado dispositivo foi revogado pela Lei nº 11.941/2009. Sendo assim, é incontroversa a ilegitimidade passiva do sócio na ação de execução fiscal quando fundamentada tão-somente pela inclusão de seu nome na CDA, a teor do referido dispositivo legal. 3. Ressalte-se que, diante do reconhecimento da inconstitucionalidade material e formal do artigo 13 da Lei nº 8.620/1993, o Superior Tribunal de Justiça adequou seu entendimento a respeito da matéria, em regime de recurso repetitivo (543-C do CPC), no julgamento do REsp 1153119/MG. 4. Destarte, a responsabilização do sócio gerente/administrador dependerá da comprovação de hipótese prevista pelo inciso III do art. 135 do Código Tributário Nacional, salientando-se que o mero inadimplemento não gera a responsabilização do sócio (REsp nº 1.101.728/SP, 1ª Seção, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, j. 11.03.2009, DJe 23.03.2009). 5. Ademais, em que pese a decisão do C. STJ no sentido de que, quando a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome do sócio consta da CDA, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135 do CTN (REsp nº 1104900/ES, Rel. Ministra Denise Arruda, DJe 01/04/2009), considerando que o reconhecimento da inconstitucionalidade do art. 13 da Lei nº 8.620/1993 pelo STF se deu posteriormente, em 03/11/2010, é de se concluir pela modificação da sistemática de inclusão do sócio na demanda executiva, de modo que o fato de constar na CDA não torna o sócio automaticamente responsável pelo crédito tributário, cabendo à exequente o ônus da prova da existência de hipótese do art. 135 do CTN.

SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 223, DE 26 DE JUNHO DE 2019

IRPJ. AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. ÁGIO POR RENTABILIDADE FUTURA. INCORPORAÇÃO, FUSÃO OU CISÃO. EXCLUSÃO DO LUCRO REAL. POSTERGAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detinha participação societária adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill), desde que obedecidos os demais requisitos legais, poderá amortizar nos balanços correspondentes à apuração do lucro real/excluir para fins de apuração do lucro real, levantados posteriormente/dos períodos de apuração subsequentes, o saldo do referido ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação societária, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração. Não é possível postergar a amortização/exclusão. Ela deve ser realizada de maneira ininterrupta, iniciando no primeiro período de apuração após a incorporação, fusão ou cisão, em razão fixa ali determinada, não superior a 1/60 (um sessenta avos) para cada mês do período de apuração.