Publicada no Diário Eletrônico em 14/09/2022
Ementa
ICMS – Operação de reacondicionamento de mercadorias em embalagens menores para venda, com colocação de rótulo – Obrigações acessórias – Utilização de CFOP.
I. O processo de reembalagem, salvo a colocação de embalagem para mero fins de transporte, é considerado industrialização, na modalidade de reacondicionamento (artigo 4º, I, “d”, do RICMS/2000).
II. A escrituração, no Livro Registro de Entrada, da mercadoria adquirida e das embalagens a serem utilizadas no processo de industrialização se dará sob CFOP que contenha como descrição a realização de operação de “compras para industrialização ou produção rural” (CFOPs 1.101, 2.101 ou 3.101).
III. Tratando-se saída de mercadoria submetida a processo de industrialização pelo próprio estabelecimento, deverá ser utilizado CFOP que contenha como descrição a realização de operação de “venda de produção do estabelecimento” (CFOPs 5.101 ou 6.101).
Relato
1. A Consulente, que tem como atividade principal registrada no Cadastro de Contribuinte de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP) o “comércio atacadista de defensivos agrícolas, adubos, fertilizantes e corretivos do solo” (código 46.83-4/00 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE), relata que importa fertilizantes em galões de 1000 litros e realiza o envasamento da mercadoria importada em galões menores, de 20 ou 5 litros, para revenda, utilizando-se de embalagem própria, “com a mesma rotulagem da mercadoria adquirida”.
2. Cita a Consulente o artigo 4°, I, “d” do Regulamento do ICMS e, ao final, questiona:
2.1. Se deverá escriturar a mercadoria adquirida e os galões a serem utilizados no envasamento em seu Livro Registro de Entrada sob CFOP de industrialização (1.101, 2.101 ou 3.101) ou de comercialização (1.102, 2.102 ou 3.102);
2.2. Qual CFOP deverá utilizar na Nota Fiscal de saída do produto já envasado;
2.3. Se no processo de envasamento para comercialização deverá emitir documento fiscal;
2.4. Se poderá realizar o mesmo processo de envasamento para terceiros e, em caso de resposta afirmativa, se essa atividade será considerada como industrialização por encomenda;
2.5. Se o processo de envasamento deverá ser registrado na EFD como “Itens Produzidos” ou como “Insumos Consumidos”.
Interpretação
3. Depreende-se da leitura do artigo 4º, inciso I, alínea “d”, do RICMS/2000 que o acondicionamento que corresponde a uma modalidade de industrialização, para fins de aplicação da legislação do ICMS, é aquele que importa em alterar a apresentação do produto pela colocação de embalagem, ainda que em substituição à original, o que caracteriza uma embalagem de apresentação.
4. A situação em análise (acondicionamento de mercadorias que foram adquiridas pela Consulente em galões de 1000 litros em embalagens menores para venda, com colocação de rótulo) se enquadra na hipótese de que trata o artigo 4º, inciso I, alínea “d”, do RICMS/2000, configurando, portanto, industrialização.
5. Assim, ao escriturar a mercadoria adquirida e as embalagens a serem utilizados no envasamento em seu Livro Registro de Entradas, deverá a Consulente utilizar CFOP que contenha como descrição a realização de operação de “compras para industrialização ou produção rural” (CFOPs 1.101, 2.101 ou 3.101, conforme o caso).
6. Na saída da mercadoria submetida ao processo de industrialização pelo próprio estabelecimento, deverá a Consulente utilizar CFOP que contenha como descrição a realização de operação de “venda de produção do estabelecimento” (CFOPs 5.101 ou 6.101).
7. Em se tratando de processo de industrialização, fica prejudicado o questionamento referente à emissão de documento fiscal no processo de envasamento para comercialização.
8. No tocante à dúvida quanto à possibilidade de realização da industrialização referida na Consulta por encomenda de terceiros, tem-se que não há qualquer óbice à realização dessa atividade. Entretanto, sua caracterização como industrialização por conta de terceiros, nos termos do artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, depende dos insumos enviados pelo autor da encomenda, especialmente de sua preponderância em relação aos insumos agregados pela Consulente.
9. Registre-se que nem toda industrialização por encomenda pode ser classificada como industrialização por conta de terceiro, sendo esta uma espécie daquele gênero. Desse modo, tendo o instituto da industrialização por conta de terceiro uma abrangência mais restrita, não é toda e qualquer industrialização por encomenda que pode se valer da disciplina legal dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.
10. Com efeito, na acepção clássica do instituto da industrialização por conta de terceiro, visualizou-se a situação de o autor da encomenda fornecer todas — ou, senão, ao menos, as principais — matérias-primas empregadas na industrialização, enquanto ao industrializador cabe o fornecimento essencialmente da mão-de-obra, apenas com eventual acréscimo de alguma matéria-prima secundária. E essa é a hipótese normatizada pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.
11. Diferentemente, nos casos de industrialização por encomenda em que o industrializador adquire por conta própria as matérias-primas substanciais a serem aplicadas na industrialização, sem intermédio do autor da encomenda, não há que se falar na sistemática dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, recaindo-se nas regras ordinárias do ICMS.
12. Em outras palavras, no caso em que o industrializador adquire todos ou parte substancial dos insumos a serem utilizados em seu processo industrial, realiza-o por conta própria. A circunstância de receber do autor da encomenda insumos secundários, ainda que relacionados ao processo industrial, não torna a operação uma industrialização por conta de terceiro.
13. Por fim, quanto à apresentação da EFD-ICMS-IPI, a Consulente deverá proceder aos registros cabíveis relativos aos itens produzidos e aos insumos consumidos no processo de industrialização.
13. 1. A esse respeito, informamos que a Consulente pode dirimir dúvidas sobre preenchimento da EFD por meio do canal de atendimento do Fale Conosco, disponibilizado no site da Secretaria de Fazenda e Planejamento (https://portal.fazenda.sp.gov.br). Registre-se que esse é o canal adequado para dirimir dúvidas quanto ao preenchimento de campos de documentos digitais ou SPED Fiscal/EFD (caminho: Contatos/Fale Conosco/Email), devendo, para tanto, ser indicado como “referência” o tipo de arquivo objeto da dúvida (NF-e; Ct-e; Sped Fiscal-EFD-ICMS-IPI, etc.).
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.